Podatek akcyzowy jest podatkiem o bardzo bogatej tradycji sięgającej średniowiecza. W tym długim okresie, poszczególne podatki czy opłaty posiadające cechy akcyzy zmieniały swoje formy, jak również zmieniał się zakres wyrobów podlegających opodatkowaniu.
Niemniej od początku swojego istnienia przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym była konsumpcja różnego rodzaju wyrobów, uważanych za zbyteczne bądź luksusowe (np. opodatkowanie napojów alkoholowych lub wyrobów tytoniowych). Jednakże w wielu krajach zakres zastosowania akcyzy był rozszerzony na produkty pierwszej potrzeby (takie jak chociażby cukier, zapałki czy energia elektryczna).
W Polsce podatek akcyzowy ma bogatą historię. Po raz pierwszy podatek, który obecnie mógłby zostać uznany za podatek akcyzowy, był pobierany w drugiej połowie XV w. Podmiotami zobowiązanymi do zapłaty podatku nazywanego czopowym były podmioty wytwarzające piwo. W kolejnych stuleciach podatki od konsumpcji były pobierane również od innych napojów alkoholowych, takich jak wino oraz napoje spirytusowe, ale też od produktów uznawanych dzisiaj za produkty pierwszej potrzeby, czyli cukier lub tłuszcze. W związku z tym, że produkcja niektórych wyrobów przynosiła istotne zyski, wytwarzanie części wyrobów zostało przejęte przez państwo w formie monopoli skarbowych, m.in. monopol na wydobycie soli, monopol zapałczany, monopol spirytusowy bądź monopol tytoniowy.
Akcyza nakładana na poszczególne wyroby oraz monopole skarbowe miała szerokie zastosowanie w okresie XX-lecia międzywojennego, kiedy to dochody z akcyz sięgały od 10 do nawet 30% dochodów budżetu państwa. W połączeniu z dochodami z monopoli skarbowych, dochody z tego rodzaju podatków i opłat oscylowały w granicach 40% całości dochodów budżetowych państwa.
W związku z tak wysokimi wpływami do budżetu z akcyzy i monopoli skarbowych podatkami została objęta bardzo szeroka grupa wyrobów. W okresie międzywojennym akcyza była pobierana od wina, piwa, cukru, drożdży, tłuszczu, olejów mineralnych, zapalniczek, kwasu węglowego, cukru skrobiowego, energii elektrycznej, uboju oraz kart do gry3. Ponadto, znaczna część wyrobów została objęta monopolem skarbowym, m.in. sól, wyroby tytoniowe, napoje spirytusowe, zapałki.
Rozszerzenie zakresu zastosowania podatku akcyzowego uległo jednak zahamowaniu po II wojnie światowej. Wprawdzie w 1947 r. została dokonana kodyfikacja prawa akcyzowego (dekret z 1947 r. – Prawo akcyzowe), tj. wydano jeden akt prawny regulujący opodatkowanie akcyzą, niemniej już w 1948 r. podatek akcyzowy został zastąpiony przez powszechny podatek obrotowy.
Ponowne pobieranie podatku akcyzowego nastąpiło na mocy ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.). Opodatkowaniem podatkiem akcyzowym została objęta cała lista wyrobów, począwszy od paliw silnikowych, napojów alkoholowych oraz wyrobów tytoniowych, a kończąc na kosmetykach, jachtach pełnomorskich, broni palnej i wyrobach futrzarskich.
Podstawowym powodem przemawiającym za objęciem podatkiem akcyzowym danego wyrobu była duża nadwyżka przychodów ze sprzedaży tych wyrobów w porównaniu z kosztami ich produkcji. Nadwyżka dochodów z tytułu produkcji była w związku z tym przejmowana przez państwo w drodze opodatkowania podatkiem akcyzowym. Wśród wyrobów, które z tego powodu zostały zaliczone do wyrobów akcyzowych, należy wymienić: napoje spirytusowe, piwo, wino, wyroby tytoniowe oraz paliwa silnikowe. W pozostałych przypadkach objęcie danego wyrobu akcyzą było umotywowane tradycją lub też wiązało się z opodatkowaniem danego wyrobu wysokimi stawkami podatku obrotowego przed 5 lipca 1993 r.4
W ponad 10-letnim okresie obowiązywania podatku akcyzowego w Polsce dochodziło do wielokrotnych zmian zakresu opodatkowania podatkiem akcyzowym, wprowadzano wiele zwolnień z opodatkowania, jak również, co jest najbardziej istotne, dokonywano wielokrotnych zmian stawek akcyzy i w przeważającej części zwiększano dotychczasowe stawki.
Od dnia 1 marca 2004 r. dotychczasowe przepisy regulujące opodatkowanie podatkiem akcyzowym zostały zastąpione ustawą z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Należy jednak zaznaczyć, iż przepisy zawarte w ustawie o podatku akcyzowym zaczęły w pełni obowiązywać z dniem przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, tj. 1 maja 2004 r.
W związku z tym, że przepisy ustawy miały w wielu miejscach charakter ramowy, szereg szczegółowych regulacji zostało zawartych w rozporządzeniach wykonawczych wydanych przez Ministra Finansów. Ustawa zawierała bowiem ponad 60 delegacji dla Ministra Finansów do wydania rozporządzeń wykonawczych. Minister skorzystał z tego prawa w sposób znaczący, ponieważ zostało wydanych 25 rozporządzeń, które regulowały zasady opodatkowania i obrotu wyrobami akcyzowymi w Polsce.
Ustawa o podatku akcyzowym z 2004 r. była w wielu obszarach zbyt ramowa, co powodowało, iż wiele przepisów było niejasnych i w rezultacie budziło szereg wątpliwości interpretacyjnych (fakt ten potwierdza duża liczba interpretacji przepisów akcyzowych). Co więcej, ustawa ta nie była w pełni dostosowana do przepisów prawa wspólnotowego. Po części wynikało to z uzyskanych przez Polskę okresów przejściowych, jednakże w głównej mierze niezgodności te wynikały z niezrozumienia istoty systemu podatku akcyzowego obowiązującego w Unii Europejskiej. Niestety, po części niedostosowanie polskiej akcyzy do prawa wspólnotowego wynikało również ze świadomego fiskalizmu, m.in. w przypadku opodatkowania progresywną stawką akcyzy samochodów osobowych czy też opodatkowania akcyzą olejów smarowych.
W efekcie, upływ okresów derogacji w dostosowaniu polskich przepisów do prawa wspólnotowego, jak również szereg mankamentów technicznych tej ustawy, spowodowały, że została ona zastąpiona całkowicie nową ustawą z dnia 6 grudnia 2008 r.. Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym w oczywisty sposób powiela podstawowe elementy konstrukcyjne starej ustawy. Jednakże ustawa ta eliminuje szereg przepisów ogólnych, które w praktyce nie miały zastosowania i budziły tylko wątpliwości interpretacyjne. Co więcej, nowa ustawa dostosowując w sposób formalny polskie przepisy do prawa wspólnotowego jednocześnie uporządkowała dotychczasowe przepisy oraz poszerzyła zakres i szczegółowość regulacji ustawowej.
Należy nadmienić, że we wrześniu 2010 r. do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, zostaną wprowadzone kolejne istotne zmiany.
Konieczność tych zmian spowodowana jest przede wszystkim wymogiem implementacji postanowień dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej dyrektywę 92/12/EWG1 (Dz. U. UE L z 2009 r. 9 z 16.12.2008, s. 12). Dyrektywa ta wprowadza wiele zmian do wspólnotowego systemu akcyzy, w tym przede wszystkim elektroniczny system obiegu dokumentów związanych z przemieszczaniem i handlem wyrobami akcyzowymi.
Oprócz tego zmiany w ustawie o podatku akcyzowym są wprowadzane również w tych zakresach, w których dotychczasowe regulacje były nieprawidłowe, sprawiały one problemy, bądź ich stosowanie wywoływało wątpliwości.
Katarzyna Bartkowiak, Radca Prawny
1 S.Parulski, Akcyza.Komentarz, LEX,2010, wyd.II
2 R. Rybarski, Nauka skarbowości, Warszawa 1935, s. 325.
3 Podatek akcyzowy, red. W. Modzelewski, T. Sławińska, Warszawa 2003.
4 E. Komarecka, T. Kulinicz, Akcyza 2003, Warszawa 2003.
